4.合理运用职业判断

职业判断，是指在审计准则、财务报告编制基础和职业道德要求的框架下，注册会计师综合运用相关知识、技能和经验，作出适合审计业务具体情况、有根据的行动决策。

（1）职业判断对于适当地执行审计工作是必不可少的。职业判断对于作出下列决策尤为必要：

①确定重要性，识别和评估重大错报风险；

②为满足审计准则的要求和收集审计证据的需要，确定所需实施的审计程序的性质、时间安排和范围；

③为实现审计准则规定的目标和注册会计师的总体目标，评价是否已获取充分、适当的审计证据以及是否还需执行更多的工作；

④评价管理层在应用适用的财务报告编制基础时作出的判断；

⑤根据已获取的审计证据得出结论，如评估管理层在编制财务报表时作出的估计的合理性；

⑥运用职业道德概念框架识别、评估和应对对职业道德基本原则不利的影响。

（5）在审计过程中，保持职业怀疑的作用包括：

①在识别和评估重大错报风险时，保持职业怀疑有助于注册会计师设计恰当的风险评估程序，有针对性地了解被审计单位及其环境；有助于使注册会计师对引起疑虑的情形保持警觉，充分考虑错报发生的可能性和重大程度，有效识别和评估重大错报风险。

②在设计和实施进一步审计程序时，保持职业怀疑有助于注册会计师针对评估出的重大错报风险，恰当设计进一步审计程序的性质、时间安排和范围，降低选取不适当的审计程序的风险；有助于注册会计师对已获取的审计证据表明可能存在未识别的重大错报风险的情形保持警觉，并作出进一步调查。

③在评价审计证据时，保持职业怀疑有助于注册会计师评价是否已获取充分、适当的审计证据以及是否还需执行更多的工作；有助于注册会计师审慎评价审计证据，纠正仅获取最容易获取的审计证据，忽视存在相互矛盾的审计证据的偏向。

④保持职业怀疑对于注册会计师发现舞弊、防止审计失败至关重要。舞弊可能是精心策划、蓄意实施予以隐瞒的，只有保持充分的职业怀疑，才能对舞弊风险因素保持警觉，进而有效地评估舞弊导致的重大错报风险。

（4）职业怀疑要求客观评价管理层和治理层。

①由于管理层和治理层为实现预期利润或趋势结果而承受内部或外部压力，即使以前正直、诚信的管理层和治理层也可能发生变化。

②注册会计师不应依赖以往对管理层和治理层诚信形成的判断。

③即使注册会计师认为管理层和治理层是正直、诚实的，也不能降低保持职业怀疑的要求，不允许在获取合理保证的过程中满足于说服力不足的审计证据。

（3）职业怀疑要求审慎评价审计证据。

审慎评价审计证据是指质疑相互矛盾的审计证据的可靠性，作出进一步调查，并确定需要修改哪些审计程序或实施哪些追加的审计程序。

【关注】

虽然注册会计师需要在审计成本与信息的可靠性之间进行权衡，但是，审计中的困难、时间或成本等事项本身，不能作为省略不可替代的审计程序或满足于说服力不足的审计证据的理由。

【案例】胜景山河

胜景山河的存货金额大，其中库存原酒22199.25万吨放于防空洞中，成本约14500万元，占期末公司资产总额的比例约为1/3。证监会在抽查审计工作底稿中发现，胜景山河未对报告期末存放在防空洞的原酒实施盘点，会计师亦未实施监盘等审计程序，仅采取估算防空洞容积的方法测算储酒数量，对该部分重要存货未获取充分、适当的审计证据。

3.保持职业怀疑

职业怀疑，是指注册会计师执行审计业务时，采取质疑的思维方式，对可能表明由于舞弊或错误导致错报的情况保持警觉，以及对审计证据进行审慎评价。

职业怀疑应当从下列方面理解：

（1）职业怀疑在本质上要求秉持一种质疑的理念。

在这种理念下，注册会计师应当具有批判和质疑的精神，摒弃“存在即合理”的逻辑思维，寻求事物的真实情况。

（2）职业怀疑要求对引起疑虑的情形保持警觉。这些情形包括但不限于：

①相互矛盾的审计证据；

②引起对文件记录、对询问的答复的可靠性产生怀疑的信息；

③表明可能存在舞弊的情况；

④表明需要实施除审计准则规定外的其他审计程序的情形。

2.遵守职业道德守则

根据职业道德守则，注册会计师应当遵循的基本原则包括：

（1）诚信；

（2）独立性；

（3）客观公正；

（4）专业胜任能力和勤勉尽责；

（5）保密；

（6）良好职业行为。

管仲《管子·戒》：道德当身，故不以物为惑

1.遵守审计准则

审计准则是衡量注册会计师执行财务报表审计业务的权威性标准，涵盖从接受业务委托到出具审计报告的整个过程，注册会计师在执业过程中应当遵守审计准则的要求。

3.认定、审计目标和审计程序之间的关系

注册会计师通常将管理层认定转化为能够通过审计程序予以实现的审计目标。针对财务报表每一项目所表现出的各项认定，注册会计师相应地确定一项或多项审计目标，然后通过执行一系列审计程序获取充分、适当的审计证据以实现审计目标。

表：管理层认定、审计目标和审计程序之间的关系举例

（认定决定目标，目标决定程序）

存在：由存在认定推导的审计目标是确认记录的金额确实存在。例如，如果不存在某顾客的应收账款，在应收账款明细表中却列入了对该顾客的应收账款，则违反了存在目标。

权利和义务：由权利和义务认定推导的审计目标是确认资产归属于被审计单位，负债属于被审计单位的义务。例如，将他人寄售商品列入被审计单位的存货中，违反了权利目标；将不属于被审计单位的债务记入账内，违反了义务目标。

完整性：由完整性认定推导的审计目标是确认已存在的金额均已记录，所有应当包括在财务报表中的相关披露均已包括。例如，如果存在某顾客的应收账款，而应收账款明细表中却没有列入，则违反了完整性目标。

准确性、计价和分摊：资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录，相关披露已得到恰当计量和描述。

分类：资产、负债和所有者权益已记录于恰当的账户。

列报：资产、负债和所有者权益已被恰当地汇总或分解且表述清楚，相关披露在适用的财务报告编制基础下是相关的、可理解的。

2.与期末账户余额及相关披露有关的审计目标

发生：由发生认定推导的审计目标是确认已记录的交易是真实的。例如，如果没有发生销售交易，但在销售日记账中记录了一笔销售，则违反了该目标。

发生认定所要解决的问题是管理层是否把那些不曾发生的项目列入财务报表，它主要与财务报表组成要素的高估有关。

完整性：由完整性认定推导的审计目标是确认已发生的交易确实已经记录，所有应当包括在财务报表中的相关披露均已包括。例如，如果发生了销售交易，但没有在销售明细账和总账中记录，则违反了该目标。

发生和完整性两者强调的是相反的关注点。发生目标针对多记、虚构交易（高估），而完整性目标则针对漏记交易（低估）

准确性：由准确性认定推导出的审计目标是确认已记录的交易是按正确金额反映的，相关披露已得到恰当计量和描述。例如，如果在销售交易中，发出商品的数量与账单上的数量不符，或是开账单时使用了错误的销售价格，或是账单中的乘积或加总有误，或是在销售明细账中记录了错误的金额，则违反了该目标。

截止：由截止认定推导出的审计目标是确认接近于资产负债表日的交易记录于恰当的期间。例如，如果本期交易推到下期，或下期交易提到本期，均违反了截止目标。

分类：由分类认定推导出的审计目标是确认被审计单位记录的交易经过适当分类。例如，如果将出售经营性固定资产所得的收入记录为营业收入，则导致交易分类的错报，违反了分类的目标。

列报：由列报认定推导出的审计目标是确认被审计单位的交易和事项已被恰当地汇总或分解且表述清楚，相关披露在适用的财务报告编制基础下是相关的、可理解的。收入的确认原则（例如，收入确认的时点）未已得到准确、清晰地说明，违反了列报的目标。