《资产负债表》与《国际会计准则》比较研究

　　摘　要:“入世”在即,我国的《资产负债表》怎么迎接挑战,与国际惯例接轨,结合我国的国情,以《国际会计准则》为主要参考文件,并能充分体现“相关性”原则,对《资产负债表》中缺少的内容加以改造说明是很必要的。

　　我国即将加入“WTO”,为了迎接此项挑战,我们的一切工作都应向国际惯例靠拢。会计———作为经济信息的重要记录、加工和反映系统,也应按照国际惯例办事。作为规范国际会计工作的国际会计准则,是会计国际惯例的重要组成部分。因此我国的会计确认、会计核算和会计报告应以国际会计准则为重要指导文件,制定出有关的既符合我国国情又接近国际惯例的法规制度来,这样会计方能满足我国加入“WTO”对会计信息的要求。

　　“相关性”原则是《企业会计准则》中规定的十二项一般原则中的一项,它要求会计信息能够满足各方面的需要。因此,它又称为决策有用性原则,相关性原则要求企业会计在收集、处理、传递、揭露会计信息的过程中,要考虑会计信息的使用者对会计信息需要的不同特点,确保企业内外的有关方面对会计信息的相关需要。“国际会计准则理事会”制定的《编制和呈报财务报表的结构》(1989年7月公布)中对财务报表的相关性也作了明确说明,指出:“为了使信息有用,信息必须与使用者的决策需要相关。当信息能够通过帮助使用者评价过去,现在和未来事项或确认,更改他们过去评价从而影响到使用者的经济决策时,信息具有相关性。……资料要具有预测价值,不一定非要采取明确的预测形式。然而,关于过去交易和事项的资料的编列方式,可以提高根据财务报表进行预测的能力。

　　由以上可以看出,“相关性”原则是要求财务报告在列示报告内容时要充分考虑报告使用者对会计信息的各方面要求,对哪些应该列示,哪些不应该列示,哪些该详细报告,哪些该粗略报告作细致研究,使财务报告能充分满足各方面的需要。我国现行的“资产负债表”基本体现了相关性原则,所提供的资料基本能满足大多数报告使用者对会计信息的使用要求。但笔者认为和《国际会计准则第5号———财务报表应揭示的信息》比较起来,还存在以下几方面的差距。对此,笔者对照1976年10月公布、1994年11月格式重排的《国际会计准则第5号———财务报表应揭示的信息》(以下简称《5号准则》),结合我国的具体情况,试就我国现在的资产负债表基础上应增加的内容作一简单的说明:

　　《5号准则》中对资产负表一般情况的揭示第10条规定,应揭示以下内容:(1)关于资产所有权的限制;(2)为负债方面所作的担保;(3)为退休金和退休计划费提取准备金的方法;(4)或有资产和或有负债;(5)为未来资本支出所承诺的金额。对比起来,结合我国具体情况,笔者以为,现我国资产负债表中缺少第(2)项即负债方面所作的担保,这一内容,在我国的经济生活中大量存在,而且也是影响企业财务状况的一大因素,它是组成企业财务风险的一主要元素,若不加以揭示,势必掩盖企业真实的财务状况,使报表的使用者不能确实了解企业的财务风险从而作出错误的决策,也使会计报表因不能提供各使用者所需要的资料而违背“相关性”原则。另外对于第(5)项,笔者以为应在报表说明中加以单独揭示。

　　《5号准则》第12条对其他长期资产要求揭示的内容中,对长期投资要求分别反映对所属公司的投资,对联营企业的投资和其他投资,并要求若对上市公司的投资,如果市场价值和报表金额不同时,要说明市场价值,这样作主要是为了分清各投资对象,同时也为了真实地反映投资的价值,有利于各报表使用者正确地判断企业的投资情况和企业的整体价值,而我国现行报表中缺少对这方面的反映。

　　《5号准则》第12条对长期应收帐款中,要求对“应收董事款”、“公司内部(为公司与其附属公司间及对所属公司与总公司或集团其他附属公司间)之间应收帐款”和“应收联营公司帐款”要单独予以反映,这样作的目的主要是剔除企业集团内部的及联营单位的长期应收款对长期应收帐款的影响,从而正确地反映企业真正对外的长期应收帐款,以便正确地辨认这项资产,使报表的使用者能准确地知道企业真正的长期债权资产而不被集团内部和联营单位的债权所迷惑,在我国现行的报表中没有这方面的反映。《5号准则》第12条还要求对商誉单独予以揭示,因为商誉不同于其他无形资产,在现行制度下只有在企业兼并拍卖时方能产生,比较其他无形资产来具有更大的不确定性,它不能独立于企业存在,是“最无形的无形资产”,在会计的处理上至今都是一个较为棘手的问题,因此,如果企业存在商誉,理应在报表中单独予以揭示,而现行报表没有这方面的反映。

　　《5号准则》第13条是关于流动资产方面应在资产负债表中列示的内容,和我国现行报表比较起来,《5号准则》要求对不能立刻动用的现金(如被银行冻结的金额)应单独揭示,其目的正确反映企业可以动用的货币资金数额,便于正确分析企业的偿债能力,现金支付能力等,以便正确评价企业的财务状况,现行报表缺少这方面内容。另外《5号准则》第13条中要求对应收帐款中的“应收董事款,公司内部之间的应收帐款”要单独列示,其目的和上面的长期应收帐款一样,而现行报表中缺少这方面内容。《5号准则》第14条是对长期负债应单独予以揭示的内容加以规定,比较起来,我国现行报表缺少以下内容:

　　①《5号准则》要求对于借款应分担存借款和未担保借款,以便准确地判别企业长期借款的性质,正确地评价企业财务状况。

　　②《5号准则》要求应单独列示“公司之间的借款”、“从联营公司借来的贷款”,其目的使报表使用者了解各种借款的真正来源,分清哪些是内部单位或联营单位借的,哪些是企业真正的从外部借来的款项,以便作出正确判断。

　　③《5号准则》要求对利息、偿还条件、契约条款、从属条件、兑换特点和未摊销的溢价或折价,应作必要说明,其目的是使报表使用者能对企业的长期负债有比较全面,准确的了解,从而使他们作出正确的判断和决策。

　　《5号准则》第15条是对流动负债应单独在资产负债表中予以提示内容加以规定,其中要求对“应付董事款”、“公司内部之间的应付帐款”和“应付联营公司帐款”予以单独揭示,其目的也是为了剔除因内部债务或与联营单位的债务对企业的流动负债的影响,正确、全面地反映企业的流动负债,而现行报表没有这方面的内容。

　　《5号准则》第17条是对所有者权益在资产负债表中的列示项目的规定应单独予以揭示项目有很多,笔者认为,通过和现有的资产负债表比较以及我国会计核算实务和会计报告使用者对会计信息的需要,我国现有资产负债表至少应增加以下项目:①未收足资本,反映企业资本到位情况,同时也反映企业以后的发展潜力;②累计未付优先股股利,反映企业剩余未分配利润的真实水平,因为优先股股利最终都要分配出去,它将影响剩余利润;③购回的股份;④股票溢价,反映企业股票溢价发行情况;⑤价值重估盈余,反映企业反映企业因法定财产重估增值的情况,它和第④点结合起来,充分反映企业资本公积的来源组成情况。

　　通过以上比较分析,结合我国具体情况,在现有资产负债表的基础进行增添合并项目,笔者试列示改造后的资产负债表格式如后:(其中斜体字为新增加项目)另外应该在财务报表说明书或者报表附注中应增设以下内容:

　　1. 将来一年中准备支付的资本性支出。

　　2. 企业负债的利息率偿还条件契约条件,从属条件和发到长期债券的兑换特点。