关于会计政策、会计估计变更和会计差错更正的有关处理，国际会计原则委员会、美国和我国《具体会计准则——会计政策、会计估计变更和会计差错更正》（以下称本准则）的有关规定存在着不同程度的差别，本文试作初步比较、分析。

　　一、对会计政策的定义有所不同。相对而言，《国际会计准则》l号对会计政策的定义在内涵和外延上较为宽泛，实质上包含了会计的基本假设、会计的一般原则和具体原则、会计处理方法，甚至还包含某些非会计假设，如企业在其中期报告中，对有关影响企业经营状况的外部环境因素的基本假定。美国《会计原则委员会意见》第22号关于会计政策的定义，包含了基本会计假设、会计的一般原则和具体原则。本准则对会计政策的定义与我国《股份有限公司会计制度》对会计政策的定义基本相同，强调的是企业核算中所遵循的具体会计原则和会计处理方法，它在内涵上更为集中。

　　会计政策概念的基本属性是特定原则与特定会计核算方法和程序相结合的统一体。某种会计核算方法和程序，是为了贯彻和执行某种会计原则而产生和被采用的，是特定会计原则下所采用的会计方法或程序。这里的会计原则应该是广义的，它包括会计的基本假设、会计的一般原则和具体原则。本准则定义中所涉及的“具体会计原则”，目前尚没有一个准确的定义，并且以“具体会计原则”来定义，使得会计政策概念的外延过窄。我们对美国关于会计政策的定义持赞同态度。目前我国市场经济还处于发展阶段，企业管理人员和会计人员的素质有待提高，如果会计政策定义的外延过于宽泛，容易造成企业管理人员和会计人员难以理解，结果造成会计核算和会计信息披露的混乱。因此，我国不应采用国际会计准则关于会计政策的定义。

　　二、会计政策变更的会计处理及披露要求存在差异。关于会计政策变更的会计处理，帼际会计准则》8号规定在三种方法中选择，选择的余地比较大。美国规定会计处理的首选方法是追溯调整法，在累积影响数不能合理确定时方采用未来适用法。本准则对会计政策变更进行会计处理的首选方法也是追溯调整法。但是，美国对一般类型的会计政策变更，在采用追溯调整法时，只是将与利润有直接影响的累积影响数列示于损益表中，不要求调整资产负债表的相关项目。此外，对5种特殊类型的会计政策变更的处理，美国要求采用新的会计政策，重新陈述已提供的所有财务报表即重编以前的所有报表，并于发生变更的当期在报表附注中揭示变更的属性、变更的理由、变更对以往各期非常项目前利润、有关每股收益的影响。美国的这种做法，显然考虑了对重大会计政策变更的特别揭示。本准则的做法恰好是《国际会计准则》l号与美国《会计原则委员会意见》第22号的折衷。

　　关于会计政策变更的报表附注的披露，本准则与国际会计准则一样，都忽视了会计政策变更对每股收益影响的披露要求。本准则和国际会计准则的区别在于，国际会计准则注重对重大会计政策变更性质及对损益影响的揭示，而本准则不论会计政策变更是否重大，都要对政策变更的性质及其对相关项目的影响进行揭示。因此，我们认为，从会计的重要性原则出发，应该对重大会计政策的变更进行充分而详细的会计披露，对非重大会计政策的变更，可以适当简化处理。

　　三、关于会计估计变更的披露差异。从前文我们可以看到，本准则与国际会计准则的披露要求基本相同，而美国特别强调，发生重大会计估计变更时，才要披露会计估计变更的属性、对当期损益和对每股收益的影响。我们认为，准则既然适用于上市公司，就应该揭示重大会计估计变更对每股收益的影响。

　　四、关于会计差错更正的会计处理及披露差异。《国际会计准则》8号和美国《会计原则委员会意见》第22号都是针对前期发生的会计差错的会计处理作出规定，并将其称为前期调整项目，不涉及本期发生的会计差错更正的会计处理，我们认为这种做法是合理的。因为，本期发现的、本期发生的会计差错的会计处理，在本期就可更正，并且不涉及本期损益的调整，是日常会计差错的更正，所以无需作出特别的规定。本准则将会计差错从时间上分为本期差错和前期差错，而前期差错又细分为重大会计差错和非重大会计差错，对重大会计差错处理的规定，与《国际会计准则》8号中对前期项目调整处理的规定一样。对重大会计差错更正的附注披露要求，本准则的规定与国际会计准则的做法基本相同。我们认为，本准则的做法是合理的，因为这对于约束当前经济环境下的我国上市公司的会计行为，防止上市公司利用重大会计差错进行年度间的利润转移有重要意义。

　　会计差错和会计政策、会计估计变更对一个企业而言，应属于非经常事项。非重大会计差错、非重大会计政策及会计估计变更只要对会计报表所披露信息的可靠性不构成影响或影响较小，从会计的重要性原则及会计信息提供的成本与效益关系出发，应该以尽可能简便的方式去进行相关的会计处理。而对重大的会计政策变更和会计估计变更及重大的会计差错的更正，由于它对会计报表所提供信息的可靠性和相关性产生了较大影响，因此必须根据一致性原则、确保会计信息可靠性和相关性的原则进行相关的会计处理。相对而言，《财务会计准则公告》第16号和第96号的做法比较全面。综合地看，本准则存在如下几个问题，需要进一步完善：

　　l．就会计政策、会计估计变更的会计处理和会计披露而言，没有区分非重大变更与重大变更，而是将它们的会计处理方法和会计披露方式以同样的方法或方式进行处理。这样就没有突出重要性，也没有顾及会计信息提供的成本与效益关系。

　　2．变更造成的影响统一调整期初留存收益，要在附注中作较详细的文字说明，使报表的使用者理解起来比较麻烦。对重大会计变更，不如在期初留存收益之后，单列一个项目以反映变更的累积影响数。这样简洁明了、重点突出，附注说明也会因此而变得简洁。

　　3．鉴于我国已有不少企业实行厂长（经理）负责制，而这种制度下的厂长（经理）的年薪通常是与企业的当年经营业绩挂钩的，因此，凡会计政策或会计估计变更对当年收益有重大影响，由此而间接影响主要管理人员的薪金，最终影响当年利润分配的，也应该作为一个项目在利润及利润分配表附注中加以说明。

　　4．本准则没有规定会计报表附注中应说明会计变更所导致的对每股收益的影响。我们认为，作为在上市公司暂时试点的本准则，理应规定企业要在附注中反映重大变更对每股收益及每股净资产的影响数。这在我国目前证券市场发育欠完善、股市投机色彩较浓、市场监管有待加强的情况下，就显得尤为必要。

　　5．对于重大会计差错的更正，应将其更正对每股净资产和每股收益的影响在报表附注中加以说明。