外商投资企业设立销售分公司若干税收问题解析

　　为了适应业务发展需要，占领市场，扩大产品市场份额，及时、便利地为客户服务，许多外商投资企业在全国范围内设立销售分公司。

　　根据总、分公司的业务特点，下面是我们在日常管理中经常遇到的一些问题，如何理解和处理这些问题是做好这项工作的关键所在。

　　一、总公司将货物发送给销售分公司的收入确定问题

　　目前总公司向销售分公司发送用于销售的货物收入确认时间不同，有的总公司在货物移送的同时开具发票；有的发出货物时不开发票只出具出库单，待产品销售以后再给分公司开具发票；更有甚者总公司是一般纳税人根本不开发票给销售分公司，销售分公司为小规模纳税人，总公司抵扣进项税额，但不缴纳增值税，而销售税金仅为4％，这是典型的偷税行为。针对上述三种情况，有的公司是因为对政策不清晰导致的错误行为，笔者认为对此情况应明确概念。

　　根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条第（三）项之规定设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外这种行为视同销售货物；第三十三条第（七）款之规定上述视同销售行为，为货物移送的当天。据此第一种做法是正确的。

　　会计分录为：

　　借：应收账款

　　　贷：产品销售收入应交税金——应交增值税销项税金

　　销售分公司的对应账户为：

　　借：库存商品应交税金——应交增值税进项税金

　　　贷：应付账款

　　第二种情况如果签订委托代销合同，委托其他纳税人代销货物，收入确认原则为收到代销单位销售的代销清单的当天。这种做法是可行的。如果没有代销合同，总公司发出货物应当补税罚款。

　二、销售分公司几种运营方式税收确认

　　（一）企业所属机构间移送货物征否增值税的认定

　　例：外资企业某标准件有限公司，为了便于销售，在各地设立了分支机构，派几个人负责管理并销售这些货物，总公司通过资金结算网络在各地以总公司的名义开立账户与客户结算，派驻人员费用开支及销售发票的开具和货款收回均由总公司负责。请问该分公司是否做销售业务处理？在当地税务机关缴纳税款？

　　国税发[1998]137号《国家税务总局关于企业所属机构间移送货收增值税问题的通知》对实行统一核算的企业所属机构间移送货物是否按《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条视同销售货物行为的第（三）项所称的用于销售，是指受货机构发生以下情形之一的经营行为：1、向购货方开具发票；2、向购货方收取货款。受货机构的货物移送行为有上述两项情形之一的，应当向所在地税务机关缴纳增值税；未发生上述两项情形的之一的，则应由总机构统一缴纳增值税。如果受货机构只就部分货物向购买方开具发票或收取货款，则应当区别不同情况计算并分别向总机构所在地或分支机构所在地缴纳税款。国税函[2002]802号《国家税务总局关于纳税人以资金结算网络方式收取货款增值税纳税地点问题的通知》中规定：纳税人以总机构的名义在各地开立账户，通过资金结算网络在各地向购货方收取货款，由总机构直接向购货方开具发票的行为，不具备《国家税务总局关于企业所属机构间移送货物征收增值税问题的通知》规定的受货机构向购货方开具发票、向购货方收取货款两种情形之一，其取得的应税收入应当在总机构所在地缴纳增值税。

　　根据上述文件表述标准件有限公司的销售行为应该在总公司所在地缴纳增值税。

　　（二）平销行为及返利资金的增值税有关规定

　　同样以某标准件有限公司为例，为了便于销售，在各地设立了分支机构，派几个人负责管理并销售这些货物，分公司在当地税务机关领取发票并收取款项，该标准件有限公司以分公司经销价或高于经销价的价格将货物销售给分公司，分公司再以进货成本或低于进货成本的价格进行销售，生产企业则以返还利润等方式弥补分公司的进销差价损失。该分公司由于销项税额小于进项税额，在当地税务机关“零”纳税。

　　根据国税发[1997]167号《国家税务总局关于平销行为征收增值税问题的通知》中规定，该标准件有限公司的行为属于平销行为。据调查，在平销活动中，生产企业弥补商业企业进销差价损失的方式主要有以下几种：一是生产企业通过返还资金方式弥补商业企业的损失，如有的对商业企业返还利润，有的向商业企业投资等。二是生产企业通过赠送实物或以实物投资方式弥补商业企业的损失。已发现有些生产企业赠送实物或商业企业进销此类实物不开发票不记帐，以此来达到偷税的目的。目前，平销行为基本上发生在生产企业和商业企业之间，但有可能进一步在生产企业与生产企业之间、商业企业与商业企业之间的经营活动中出现。平销行为不仅造成地区间增值税收入非正常转移，而且具有偷、避税因素，给国家财政收入造成损失。为堵塞税收漏洞，自1997年1月1日起，凡增值税一般纳税人，无论是否有平销行为，因购买货物而从销售方取得的各种形式的返还资金，均应依所购货物的增值税税率计算应冲减的进项税金，并从其取得返还资金当期的进项税金中予以冲减。

　　计算公式：当期应冲减进项税金＝当期取得的返还资金×所购货物适用的增值税税率（当期取得的返还资金应换算成不含税金额）。

　　《国家税务总局关于增值税一般纳税人平销行为征收增值税问题的批复》规定与总机构实行统一核算的分支机构从总公司取得的日常开资、电话费、租金等资金，不应视为返利收入。

　　因此该销售分公司应就总公司返还利润扣除必要的费用，按上述公式计算在当期的进项税金中予以冲减。

　　分录如下：

　　借：库存商品（银行存款）

　　　　应交税金-增值税进项税额转出

　　　贷：产品销售成本

　　（三）外商投资企业销售分公司所得税税率适用问题

　　国税发[1997]49号《国家税务总局关于外商投资企业分支机构适用所得税税率问题的通知》对外商投资企业设在我国境内不同税率地区的分支机构，如何依照《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》（以下简称税法）确定适用税率的有关问题，根据税法第五条、第七条和税法实施细则第七十一条的法规，对上述问题应区别以下情况处理：

　　1、外商投资企业设在我国境内的从事产品生产、商品贸易、服务等业务的分支机构，其生产经营所得应适用该分支机构所在地同类业务企业适用的企业所得税税率，由其总机构汇总缴纳所得税。

　　2、外商投资企业在我国境内生产产品及销售自产产品，不论是否通过设立销售机构进行销售及销售机构核算方式如何，其生产销售自产产品的利润均应按产品实际生产机构所在地适用的企业所得税税率，由其总机构汇总计算缴纳所得税。

　　假设该外资标准件有限公司，目前处在免税期，而其销售分公司的外商投资企业所得税税率为30%，如果该公司属于文件中所说的第一种情况，分公司应纳所得税=应纳税所得额*30%（不享受免税），汇总总公司（总公司所得税额为免税）统一缴纳。

　　如果该公司属于文件中所说的第二种情况，在我国境内生产产品及销售自产产品，分公司将利润总额一并汇总总公司申报并享受免税待遇。

　　（四）销售分公司的管理费列支问题

　　根据国家税务总局《总机构提取管理费税前扣除审批办法》（国税发〔1996〕177号）第一条和国家税务总局《关于总机构提取管理费税前扣除审批办法的补充通知》（国税函〔1999〕136号）第一条，以及国家税务总局《关于进一步加强总机构提取管理费税前扣除审批管理的通知》（国税函〔2005〕115号）第一条第（一）项的规定，凡具备法人资格和综合管理职能，并且为下属分支机构和企业提供管理服务又无固定经营收入来源的总机构才可以申请提取或分摊管理费。其总机构必须同时符合以下三个条件：“（一）具备法人资格并办理税务登记；（二）总机构对所属企业和分支机构人事、财务、资金、计划、投资、经营决策实行统一管理；（三）总机构无固定性或经常性收入或者虽有固定性或经常性收入，但不足管理费支出的。”另外分摊总机构管理费的下属企业在纳税申报进行税前扣除管理费时，应附送有权审批的税务机关审批管理费的批复文件（复印件），总机构和分摊管理费的多数企业不在同一地区，且提取管理费的总额达到或超过1000万元的，由国家税务总局审批。总机构和分摊管理费的多数企业在同一地区，且提取管理费总额低于1000万元的，由总机构所在地省级税务机关审批。未经税务机关审批同意，或者不能提供有权审批的税务机关审批管理费的批复文件（复印件）的，其分摊的总机构管理费不得在税前扣除。

　　根据国家税务总局《关于进一步加强总机构提取管理费税前扣除审批管理的通知》（国税函〔2005〕115号）第一条第（三）项的规定，总机构提取并在税前扣除的管理费，应向所有全资的下属企业（包括微利企业、亏损企业和享受减免税企业）按其总收入的同一比例进行分摊，不得在各企业间调剂税前扣除的分摊比例和数额。国家税务总局《关于总机构提取管理费税前扣除审批办法的补充通知》（国税函〔1999〕136号）第二条第（二）项的规定，按比例提取管理费的，原则上不能超过销售收入的2%.三、纳税义务发生时间的确认问题《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》第十五条规定缴纳企业所得税和地方所得税，按年计算，分季预缴。季度终了后十五日内预缴；年度终了后五个月内汇算清缴，多退少补。

　　国税函[2004]66号《国家税务总局关于2003年度外商投资企业和外国企业所得税汇算清缴工作有关问题的通知》第五款规定，严格预缴制度。即“按季预缴、年终汇算清缴、多退少补”的原则，因此，总公司应要求各地销售分公司按四个季度上报汇总，以便总公司及时按税法要求在当地预缴外企所得税。

　　以上是外商投资企业设立销售分公司涉及税收的几个关键性问题，只要我们正确掌握、理解税收政策和财务方面的概念，分析总、分公司之间的关系，就会在经营过程中正确贯彻执行国家的税收政策，做好税收筹划，管理好企业。