国际会计准则理事会发布附有契约条件的非流动负债

10月31日，国际会计准则理事会（IASB）发布了《附有契约条件的非流动负债》，对《国际会计准则第1号——财务报表列报》（以下简称《国际会计准则第1号》）进行了修订（以下简称本次修订）。

一、有关背景

（一）《国际会计准则第1号》的有关要求

《国际会计准则第1号》对负债的流动性划分做了一般性规定，以一个营业周期或报告期后12个月内为限，划分流动负债和非流动负债。《国际会计准则第1号》要求主体仅在能够避免于报告期后12个月内清偿债务的情况下将负债分类为非流动负债。

（二）2020年IASB发布的修订

2020年1月，IASB发布了《负债分类为流动或非流动（对<国际会计准则第1号>的修订）》（以下简称《2020年修订》），对附有契约条件的负债分类做出了规定。附有契约条件的负债是指，在借款合同中约定了要进行契约条件测试（如最低运营资本率测试），若主体能够在测试日通过测试，则可以继续按借款合同的约定日期还款；若主体不能通过测试，则债权人有权要求主体在短期内还款。

《2020年修订》提出，对于报告期后12个月内需要进行契约条件测试的负债，应在报告日当天也进行契约条件测试。如报告日能够通过测试，则继续划分为非流动负债；如报告日不能通过测试，则将其重分类为流动负债。该修订自2023年1月1日或之后开始的会计年度期初开始执行。

（三）《2020年修订》中存在的问题

《2020年修订》发布以后，利益相关方向国际财务报告准则解释委员会提出了质疑，主要包括：一是主体在报告日当天没有测试契约条件的义务，因此主体不应以报告日测试的结果来划分附有契约条件的负债的流动性。二是借款合同约定的契约条件测试日期，是根据能够反映主体特定情况的因素决定的，比如季节性因素（旺季过后的运营资本率），或主体未来业绩因素等。报告日并不一定是借款合同约定的测试日，主体应在借款合同约定的测试日根据测试情况判断负债分类。

为此，IASB于2021年11月19日发布了《附有契约条件的非流动负债（征求意见稿）》，向全球利益相关方征求意见和建议。IASB梳理分析收到的反馈意见后，调整了上述征求意见稿中的部分初步决议，最终形成并发布本次修订。

二、本次修订的主要内容

本次修订主要规定的内容如下：

一是修改了《2020年修订》引入的主体在特定情况下如何将负债分类为流动负债或非流动负债的要求。本次修订规定，报告日后须遵循的契约条件不影响负债在报告日的流动性分类，即只有主体必须在报告日或之前遵循的契约条件才会影响负债流动性的分类。本次修订还将《2020年修订》的生效日期自2023年1月1日推迟至2024年1与1日。

二是增加了披露要求。本次修订要求主体在将附有契约条件的负债分类为非流动负债的情况下，在附注中披露使财务报表使用者了解负债可能在报告期后12个月内清偿的风险的信息，包括有关契约条件的信息和相关负债的账面余额，以及表明主体履约可能存在困难的事实和情况等。

三、生效日期和衔接规定

本次修订要求主体根据《国际会计准则第8号——会计政策、会计估计变更和差错》对自2024年1月1日或之后开始的年度报告期间按追溯调整法采用《2020年修订》及本次修订内容，允许分别提前采用。如果主体在本次修订发布后的较早期间采用本次修订，则其还应在这些期间采用《2020年修订》。如果主体提前采用《2020年修订》及本次修订，则需披露这一事实。